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以控股企业股权支付 收购企业计税基础如何确定

    案例:A公司以其持有A1公司51%股权作为支付对价,交换B公司持有的M公司100%股份。A公司持有A1公司51%股份的计税基础为1亿元,公允价值为2亿元,B公司持有M公司股份的计税基础为0.8亿元,公允价值也为2亿元。

    问题:A公司股权收购后,持有M公司100%股份的计税基础按照1亿元确定,还是0.8亿元确认?

    第一种观点,根据59号文件第六条第二款第2项规定,收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。因此A公司持有M公司股权的计税基础应为B公司持有M公司的原计税基础0.8亿元确定。

    第二种观点,应该按照A公司换出股权的计税基础1亿元确认A公司持有M公司计税基础。

    分析:笔者认为,应该按照第二种观点,即:按照A公司持有A1公司的原计税基础1亿元确认,否则A公司换出去了1亿元的计税基础,确认的只有0.8亿元计税基础,在特殊性税务处理环境下,那拿到A公司还要确认0.2亿元损失不成?

    笔者认为59号文件之所以将收购企业取得被收购企业股权的计税基础,一律按照被收购股权的原有计税基础确定,是由于59号文件出台之初,并没有明确规定A公司以其持有51%股份的A1公司支付也属于股权支付额的范畴,如果A公司以增资扩股的股份支付,A公司股权收购后按照给收购股权的原计税基础0.8亿元确认,就毫无问题。因此建议,进一步修改政策为:

    当收购企业以自身股权作为股权支付额支付时,收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定;当收购企业以控股企业股权作为股权支付额支付时,收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以作为支付对价的其控股企业股权的原有计税基础确定。

    目前,还有一种说法,即“互为收购说”,认为59号文件可以理解为,A公司收购M公司的同时,其控股企业A1公司的股权也被收购,因此可以按照被收购股权A1公司的原计税基础1亿元确认。笔者认为,这种说法是站不住脚的,在股权收购中,首先要确定收购企业和被收购企业,而被收购企业股权只有达到75%以上才符合特殊性税务处理条件,而本例中A公司持有A1公司的股权只有51%,如果按照“互为收购说”,B公司收购A公司持有A1公司51%的股份显然不符合特殊性税务处理条件,因此可见“互为收购说”不成立。当然,在59号文件没有修改之前,牵强的按照“互为收购说”解释,也不失权益之计,但治本之策应当是对59号文件进一步修改完善。

    以上案例以股权收购为例,在资产收购中,收购企业以控股企业股权作为支付对价,取得被收购资产的计税基础,也应比照上例确定。

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